薛建兰：促进经济转型的消费税制度改革研究
薛建兰【摘要】本文从消费税制度改革对促进资源型经济转型发展的作用入手，分析了现行消费税制度对资源型经济转型发展的影响，包括分配体制、征税范围、对促进环境保护和节约能源的广度和力度等方面的影响，提出了合理分配中央和地方的消费税税收收入、调整消费税征税范围、调整计税依据和纳税环节、合理设置税率等完善建议。
【关键词】征税范围;制度改革;资源型经济;纳税环节;税收收入
一、消费税度改革对促进资源型经济发展的怍用
资源型经济，也称资源导向型经济、资源主导型经济，是指以自然资源开发而兴起，并以资源开采为主导产业的经济。20世纪50年代末，资源型经济问题首先出现在德国、英国、法国、美国等发达国家的老工业基地，也即资源开发的中心区域和资源产业的主要城市。20世纪70年代，众多资源丰裕的国家都在不同程度上出现了资源型经济问题，表现为资源破坏、环境污染、产业单一、经济波动、收益递减和贸易条件恶化，引发了收入分配严重失衡、腐败、社会冲突和危机，乃至战争。良好的天赋资源优势，不仅没有带来经济的持续增长，而且引发了众多的社会问题。我国从20世纪90年代中后期以来，以东北、山西为代表的资源型地区陆续出现了经济结构、经济增长、居民收入、资源环境、社会就业等诸多问题。进入新世纪以来，国内一些资源型工业基地的经济发展出现了良好势头，但是资源型经济问题仍然十分突出。中国进行资源型经济转型的挑战巨大，任务艰巨。[1]资源型经济的转型是一个世界性的难题，对于正处于工业化和城镇化进程中的中国尤其如此。从改革开放以后的状况来看，我国许多资源基地由于掠夺式开发，已经逐渐走向枯竭，由此引发了一系列复杂问题，各方面的矛盾日益显现。随着国家经济发展战略的调整以及体制改革的推进，特别是在市场经济发展进程中，长期积累的矛盾与问题逐渐暴露出来。资源型产业的传统发展模式已经不能适应新的发展要求，资源型产业正面临着经济转型的严峻考验。
资源型经济转型是以“调结构、兴产业、保民生、促发展”为主线的，需要配套的财税体制作依托。财税被誉为“庶政之母”，其体制的优劣与运行的状况，关乎政策导向、社会分配和社会和谐，而我国现行财税体制与完善社会主义市场经济体制的目标相比，特别是与资源型经济转型科学发展的体制机制要求相比，在一定程度上存在着缺陷和不足，需要进一步完善。
消费税是国际上普遍征收的一个税种，我国自1994年开始征收。近二十年来，消费税法律制度在保障组织财政收入和正确引导生产消费等方面发挥了重要作用。据财政部2010年12月20日发布数据，2010年全国财政收入83080亿元，比上年增加14562亿元，增长21.3%。2010年全国税收总收入完成73202亿元，国内消费税完成6017.54亿元，同比增长27.5%，国内消费税收入占税收总收入的比重为8.3%[2]。可见，现行的消费税对增加财政收人、调节收入水平，引导消费，调整产业结构起到不容忽视的作用。但在收入分配体制、征税范围、税目设置、税率结构等方面也存在着与资源型经济转型不相适应的问题，需要进一步调整和完善。因为，税收制度通过对税种、征税范围、税率、税收优惠、税收征管等要素的规定调节各方经济利益，促进产业结构的调整，进而促进资源性经济转型发展。税率是税收实体法的核心，它对企业实现旳收益进行分配，确定国家与企业各占份额，最终确定财产归属。美国经济学家阿瑟拉弗用一条开口向下的抛物线表明，税收随税宰增大而增大，当税率超过纳税人承受能力时，税收就随税率增大而减少。科学的税收优惠政策，可以促进资源型经济转型的推进，不仅不会减少国家的总体税收收入，而且会增加税收总量。世纪年代以来，许多国家采取了一轮又一轮的减税措施，但并没有减少税收总收入，就是很好的证明。
二、现行消费税制度对资源型经济转型的影响
（一）现行消费税分体制不利子促进经齐发展模式向资源型经济转型
中央税是由一国中央政府征收、管理和支配的一类税收，又称国家税，是根据税收的征收管理权及收入支配权进行的分类。在实行中央与地方分税制的国家，通常是将一些收入充足和稳定的税种作为中央税。在目俞我国的分税制体系下，中央税包括消费税、关税、车辆购置税、海关代征的增值税和消费税；中央与地方共享税包括增值税、企业所得税、个人所得税、资源税、证券交易印花税；地方税包括营业税、土地增值税、印花税、城市建设维护税、城镇土地使用税、房产税、车船税、契税、耕地占用税、屠宰税、筵席税。就地方本级收入而言，税收收入存在两大问题：一是共享税收入比例过低。年分税制改革把当时最大也是税收体系中最为重要的增值税划分为共享税，地方分享比例仅为25%，消费税全部归中央；所得税在2002年开始从五五比例分成变成六四分成，而这还不包括央企以及“铁银保”缴纳的所得税；证券交易印花税从最早的五五分成到后来的中央。二是地方税收缺少主体税种。就地方而言，除了营业税以外，其余如城建税、耕地占用税、土地增值税等税种基本上是分散的小税种，无法构成地方的主体税种，即使是营业税，目前也面临着增值税扩围的冲击。从分税制的指导思想来看，消费税作为一个用来体现国家产业政策和消费政策、进行宏观调控的税种，理应当作为中央税来管理。但是由于消费税增量收入缺乏与地方利益挂钩，难以调动地方开辟税源、加强征管的积极性。比如蚌埠市国税收入36.2亿元，消费税为19.57亿元，占比近55%[3]。烟、酒是消费税的主要征税范围、重要组成部分，我国生产烟和酒的地区，主要是经济欠发达的地区，比如云南、贵州、山西等省。消费税归中央政府，而地方政府得不到多少利益，显然会影响地方的征税积极性。
（二）不合理的征税范围影响了消费税对资源型经济的调节功能
消费税征收范围应及时“吐故纳新”，对其调整应该与时俱进。最近的一次税目调整是在2006年3月21日，那次调整新增了高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等税目；取消了“护肤护发品”税目。但是随着时间的推移，人们的消费方式改变，征税范围的不合理，对不该征的征了，应征的又没有征到。目前，我国列人消费税征税范围的消费品主要有髙能耗及高档消费品和非生活必需品等五大类。2006年4月1日，我国消费税政策调整后，消费税税目由原来的11个调整为14个，但征收范围仍存在“错位”问题，即存在“缺位”和“越位”问题。所谓“缺位”，就是在美国、英国等国家普遍征收的高档娱乐消费税，我国还没有课征，既不利于缩小贫富差距，也减少了国家财政收入。比如现在社会上一些高档娱乐消费，如各种会所、歌舞厅、卡拉OK厅、高尔夫球、桑拿、台球等未纳人征税范围。这些髙档娱乐活动价高利大，对其征收一道消费税，既可在一定程度上增加财政收入，又可限制髙档娱乐业盲目发展。另外，也可把一些不是人们生活必需的高档消费品纳人征税范围，例如，裘皮制品等。所谓“越位”，就是我国将某些生活必需品和少数生产资料也纳人了征收范围，如黄酒、啤酒、酒精等项目，酒精也是消费税的征税对象，但酒精分为工业酒精、医用酒精和食用酒精，酒精由原来主要用于勾兑白酒转为化工、医药、农药、乙醇汽油等行业的原料，对工业酒精和医用酒精征税增加了生产成本，影响了生产发展，限制了生产资料和人民生活必需品的消费，不符合我国社会生产发展的要求，也不符合税收原则。由于酒精生产所需原料全部为农产品，造成酒精行业税负太重，致使年度全国酒精行业亏损亿元。
（三）消费税促进环境保护和节约能源的广度和深度未得到先分发挥
消费税政策调整后，现行消费税税目中虽包含汽油、柴油等会对环境产生污染的消费品以及一些不可再生资源，如石脑油、航空煤油等石油制品，但涉及生态环境保护的应税税目还是太少，从而对破坏环境的行为和消费很难起到调控作用。特别是水资源、森林资源这些不可再生或再生周期很长的资源未纳入征税范围，造成生产者和消费者对这些资源的掠夺性开发和消费。2006年针对一次性筷子征收5%的消费税，5%的税率分配到一双价值两分钱的筷子上，也不过一厘，根本起不到调节消费行为的作用，然而未将更耗木材的高档家具列人消费税征收范围。我们认为，对一双价值一两分钱的一次性筷子征收5%的消费税，只能表达政府对增强人们的环保意识、引导消费和节约木材资源给予的关注，这样的力度起不到调节消费行为的作用，课税的象征意义大于实际意义。值得关注的是，对于更耗木材的高档实木家具，近年来，我国的产销量每年以超过的速度大幅度增长，出口更以每年以上的幅度递增，而此类生产消费却没有列人消费税的范围。
三、促进资源型经济转型发展的消费税度改革建议
随着可持续发展战略的普遍实施以及调节收入分配的巨大压力，运用消费税促进节能减排和减少健康危害、缩小收入差距已成为社会的呼声。作为一种特殊的流转税，如何发挥其调节功能，是消费税改革的出发点。
（一）改革消费税税收收入分配体制
合理分配消费税收收入，调动地方税收征收管理的积极性，是充分发挥消费税调节功能的关键。合理分配消费税税收收入有三种办法可以试行。第一种是改中央税为中央和地方共享税。全国消费税占税收总额的比重不断下降，由1994年的10.34%下降到2007年的4.46%。这一方面说明地方政府对征收消费税支持力度不大，在各税种的欠税数额中，消费税占的比重较大；另一方面也说明如果将消费税改为共享税，并相应地调整中央和地方财政分成比例，对中央财政影响不会太大。而将消费税适当的赋予地方政府，按照各自分成的比例，分别由国税和地税执法机关，从共享税税源中分别征收，可以提高地方政府对于增加税收的积极性和增加地方的财政收入。可以借鉴美国对汽车燃料征税的经验，将一部分燃油消费税交由地方政府支配，资金主要用于交通及道路方面的支出。这样既可以使人们节约用油，又达到保护环境的目的，还可以提升各地公共服务建设。第二种是改进税收返还机制。作为一个最主要的激励约束机制，1：0.3 的两税返还机制曾经给地方两税增长带来相当大的激励，也体现出“存量不动，增量调整”的改革思路。但是随着时间流逝，这一机制的激励效果不断弱化。一是因为实际返还系数不断降低。环比加量的机制使中央在增量分配中的比重不断上升，地方所得到的税收返还占上述两税增量的比重不断降低。二是因为作为财政主要贡献地区的发达地区税收结果发生变化。发达地区的税收结构中两税比重不断下降，而所得税的比例不断上升，如果发达地区税收增速出现问题，那么很可能对现有转移支付造成相当大的冲击，会进一步加剧地方尤其是中西部地区的财力困境。第三种是利用专项转移支付管理办法。中央政府对承担委托事务、共同事务的地方政府，给予具有指定用途的资金补助，以及对应由下级政府承担的事务，给予具有指定用途的奖励或者补助，主要用于教育、社会保障、农业和交通运输等方面。
（二）政革征税范围
根据各国征税范围的宽窄，可将消费税分为有限型、中间型、延伸型。有限型消费税征税范围不宽，征税对象主要是传统的消费品，税目一般在种，如英国，仅对酒精、烟草等征收消费税。中间型消费税范围较宽，除有限型消费税征税范围包括的内容外，还包括奢侈消费品及一些服务行业。世界上有左右国家采用这种形式。延伸型消费税已经接近于无选择的消费税，除了上述两类外，还将生产、生活资料列为消费税的征税对象，如韩国、意大利等。从实践上看，许多国家消费税征税范围逐步由有限型向中间型延伸。我国应适应国际发展趋势，逐步实现有限型消费税向中间型消费税转变。为了进一步完善消费税法律制度，更好地发挥消费税的调节作用，
可以先行先试在一些资源型地区调整消费税征税范围：
1、将高档娱乐消费纳入征税范围。在一些资源型地区，比如山西省是欠发达的地区，经济较为落后。但是居民收入分配和消费水平却呈现严重两极分化的状况。调查资料显示，按相对收入不等距九组分组，最高收入家庭指城市住户抽样调查中人均收入最高的10%家庭，最低收入家庭指城市住户抽样调查人均收入最低的10%家庭。2010年1-9月，太原市城市居民人均可支配收入12422.48元，其中，最高收入家庭人均可支配收入为30351.61元，最低收入家庭人均可支配收入为4372.65元，高低收入比为6.9：1，相差25978.96元。而在消费方面调查显示，2010年1-9月，最高收入家庭人均消费支出22862.26元，其中，服务性消费支出人均5951.12元，旅游花费人均支出922.62元；最低收入家庭人均消费支出只有3785.59元，其中，服务性消费支出人均1089.69元，旅游花费人均支出6.3元。高、低收入家庭人均消费支出与服务性消费支出差距分别是19076.67元和4861.43元。
现行的消费税征税体制没有对高档娱乐消费行为进行征税，没有体现消费税的引导消费、抑制超前消费和调节支付能力、缓解分配不公的作用。可率先在资源型地区进行髙档娱乐消费行为征税试点：一是选择髙档保健食品、高档家用电器和电子产品、美术制品、裘皮制品等宽税基，消费普遍，课税后不会影响人民生活水平的奢侈品课征消费税；二是对炫耀性消费，不符合节能标准的高能耗产品、资源消耗品纳人消费税征收范围；三是构建消费税与增值税、营业税相配合、双层次调节的流转税模式。将现行营业税“娱乐业”税目中的髙尔夫球等“贵族型”娱乐项目和“服务业”税目中的桑拿浴、按摩服务及髙档餐饮和住宿等项目在继续征收营业税的同时，纳人消费税的征收范围。
2、取消对于某些属于生产资料的商品的征税，如酒精类的工业酒精和医药酒精，汽车轮胎类的矿山、建筑等车辆用轮胎等的消费税。消费税的职能之一在于正确引导消费，抑制超前消费。其原则是对日常消费的基本生活用品和企业正常的生产消费物品不征收消费税，只对目前属于奢侈品或超前消费的物品及其他非基本生产用品征收消费税。但是在我国现行的消费税征税象当中，酒精类的工业酒精和医药酒精按比例税率5%，汽车轮胎按3%征收消费税，这无疑是不合理的。统计数据显示，年山西省第一、第二和第三产业增加值占全省生产总值的比重分别为6.2%、56.8%和37%，经济增长的贡献率分别为3%、70.3%和26.7%。
山西省第二产业对省内经济发展和增长起到极其重要的支柱作用。[5]在第二产业中，工业酒精的生产消费，以及轮胎在采掘业、建筑业中是大量使用的。如果取消此类产品的消费税，可以推动山西省经济尤其是第二产业的继续发展。而医药酒精消费税的取消，可以直接降低居民在医疗卫生方面的开支，对促进山西省居民就医和卫生保健有重要作用。
（三）调整计税依据和纳税环节
1、将价内税调整为价外税形式。为了切实发挥消费税的调节作用，提高我国消费税的透明度，同时也为了与国际接轨，今后消费税改革的一个重要方向。就是应改变价内税的征收形式。采取价外税形式，即价格中不含消费税金，消费者购买应税消费品时额外支付消费税金。采取价外税，在销售应税消费品时，会注明该种商品的价格和消费税各是多少，消费者就可以据此一目了然，从而作出消费决策，引导消费者树立正确的消费观。同时，消费者也享有对自己赋税义务的知情权，知道自己在消费某一消费品时究竟负担了多少税金，体现了公共财政税收的透明与公开。
2、将征税环节从生产环节调整到流通环节。一国选择在哪个环节来征收主要受税务部门的征管水平、企业和居民的纳税意识以及该国财税体制结构等因素的综合影响。目前，大多数国家是在生产、零售这两个环节征收，也有少数国家在一个或三个环节征收。在我国，除金银首饰、钻石及钻石制品消费税是在销售环节征收以外，其余全部在生产环节征收。但是这种税收体制对于经济欠发达，产业结构不合理的省份，是不公平的。以卷烟为例，2010年，山西卷烟产量为147.5亿支[6]。而同期，同为中部地区的湖南卷烟产量1752.74亿支。[7]但是，两省在卷烟的消费方面确是基本相近的。如果按现有的消费税制度，在生产环节征收消费税，对山西省在税收返还和税收收入提髙上是不利的。今后可逐步按国际惯例尝试在卷烟零售环节缴纳消费税，各地按本地的烟草零售情况，征收本地的烟草消费税，这样可以更好地体现税收公平。
（四）合理设置税率
20世纪以来，在美国税改的带动下，其他国家也纷纷加入税改行列。包括英国提高石化产品税率，提高酒税税率，提高烟税税率；德国提高保险税税率、提高烟税税率；以及澳大利亚提高烟税税率等。说明开征消费税的国家其消费税税率有上调的趋势。它反映了世界各国更加关注本国居民的身体健康，对香烟、烈酒等对身体有害消费品的调控力度加大。
我国现行的消费税税率结构极不合理，其设立出发点主要不是调节消费行为而是为了平衡财政收入，和美国、英国等发达国家的征税目的出人很大。具体来讲，卷烟属于限制性消费品，世界各国都采取了较高的税率来限制消费，如美国1999年卷烟的税额为每包0.24美元，2000年增加到每包0.34美元，2002年又增加到每包0.39美元，而且还有继续增加的趋势。我国对卷烟是按照定额税率和比例税率两种标准课征消费。对每标准箱50000支的卷烟定额税率征收，仅收150元，即每支只有0.003元，定额税率明显偏低，且比例税率和定额税率的结构不合理，不能起到消费税的调节作用，应当提高定额税率，不仅可以增加财政收入，而且能够均衡卷烟价格的过大差异。
目前的白酒（包括粮食白酒和審类白酒）消费税比例税率还是20%，从量定额税率是0.5元/500克。对于白酒消费税的税率，有进一步上涨的趋势，这种趋势会使低价白酒的产销陷于停滞状态。据调查发现，过去15年中，高端白酒市场以超过的年均增长率稳步壮大，而有关部门预测未来年高端白酒市场规模增长率依然保持在15%以上，特别是髙端白酒市场潜力未来巨大。在品牌竞争格局大体稳定的前提下，行业增长完全可以保障主要高端白酒品牌销售收入在2010年前后实现翻番。重要的是，产量和市场扩大的同时，价格依然能够保持在较高水平。在白酒行业研究中，普遍将高端白酒作为奢侈品行业看待，但随着城乡居民收入的稳步提高，以及中产阶层的迅速崛起，高端白酒市场的消费环境未来将继续改善。国都证券分析表明，高端白酒“价格收入”比从1990年的25%下降到2005年的8%，说明在表象上高端白酒正由奢侈品向日常消费品过渡。但包括白酒业内人士自身都认为“高端白酒向奢侈品方向发展是趋势，降价将影响市场形象”。研究表明，高端产品价格水平目前仍在可承受范围内，山西汾酒两次提价后，销量仍持续增长就是最好的证明。
此外，消费者购买意愿调查显示，消费者购买高端白酒更多地看重的是品牌，因此传统名牌产品具备先天优势。在消费终端需求逐步向名酒集中的影响下，白酒行业的集中度较高并且有可能继续提升。2004年，国内白酒企业集团前20家销售收入占全行业的55%；而这20家集团全年实现利润相当于全行业利润总额的87%。2005年1-11月，白酒行业前家销售收入占全行业的52.6%。
消费税改革是一项复杂而艰难的工程，正如一直是日本政治当中最受关注的议题，甚至被视为是一道不可触碰的“政坛禁忌”。因此我国可以先在部分地区开展试点改革，总结经验，逐步完善消费税制度。
【作者简介】薛建兰，法学博士，山西財经大学法学院教授。
备注：原文载于《财政经济评论》2012年01期
