韩大元 李样举：论宪法在我国审计制度建立完善中的作用

    摘要:  将审计制度写入“八二宪法”是对中国共产党领导下的审计监督工作经验的总结，彰显了审计制度的宪法地位和独特的宪法意义。确立审计制度的宪法地位是“八二宪法”在国家机构体系上的重大创新，凝聚着修宪者的深思熟虑与政治智慧。自“八二宪法”实施40年来，审计制度在维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展等方面发挥了重要作用。党的二十大报告提出，加强宪法实施和监督；健全党统一领导、全面覆盖、权威高效的监督体系。审计监督作为宪法确立的一项制度，是党和国家监督体系的重要组成部分，而完善审计立法是宪法实施的重要形式，在依宪治国、依宪执政的推动下，要不断强化审计监督权的宪法功能，进一步健全完善审计法的实施机制。
    关键词:  八二宪法；审计机关；审计监督权；审计法治
    新中国成立后，随着经济管理经验的积累，党对审计制度重要性认识的加深，在1982年宪法（以下简称“八二宪法”）中确立了审计制度，使审计机关成为国家机构体系不可分割且地位独特的组成部分。2018年，为加强党中央对审计工作的领导，构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系，更好发挥审计监督作用，组建中央审计委员会，作为党中央决策议事协调机构。审计监督成为国家治理体系中的一项重要制度机制，自此，我国审计监督制度体系日臻完善。党的二十大报告提出：加强宪法实施和监督，健全保证宪法全面实施的制度体系，更好发挥宪法在治国理政中的重要作用，维护宪法权威。健全党统一领导、全面覆盖、权威高效的监督体系。审计制度作为一项宪法制度，是党和国家监督体系的重要组成部分，为更好促进其实施，发挥审计在国家治理中的监督保障作用，在“八二宪法”公布施行40周年之际，有必要系统地梳理我国审计制度的发展、入宪历程以及我党关于审计制度的理念，全面诠释审计制度的宪法规范内涵，以推动审计制度的不断完善。
    一、审计制度写入八二宪法的背景
    （一）中国共产党审计观的形成
    1、萌芽期：作为组织内部的经济检查制度
    党对审计制度的探索最早开始于20世纪20年代。1923年，安源路矿工人俱乐部之下的经济委员会设置了审查部，之后该部门被单独独立出来，改成了经济审查委员会，这是我党早期审计制度的雏形。到1925年，省港罢工委员会下成立了专门的审计机构——审计局，后《审计局组织法》出台，该法共10条，内容涉及其与省港罢工委员会的关系、使命职责、机构组成和组织程序以及责任机制等。
    审计制度从创设之初，目标定位就十分明确——监督财物的使用，同时尤其注重机构地位上的独立性和监督的实效性。为此，党十分重视规范体系的建设以强化审计制度保障。另外，从运行实践情况来看，这期间的审计工作确实发挥了不小的作用（谢俊，2019）。
    2、发展期：经济检查制度到国家一般制度
    1931年，中华苏维埃共和国临时中央政府成立，审计机关被明确为中央政府机构体系的组成部分之一，自此，审计成为国家的一般制度。1932年，《财政部暂行组织纲要》颁布，在中央政府财政组织系统（财政人民委员部）和省级财政部门内部设审计机构，奉行财审合一，管理上纳入财政行政领导体制，同时还接受同级政府主席团的指导。审计职能比萌芽期更加规范和多样，如包括审核预算、检查簿记、审核国家预备支出、国库现金及存款等。此后，为适应革命战争形势需要，《中央政府执行委员会审计条例》颁布（1934年），党通过该条例做出了审计制度的重要创举，设立“中央审计委员会”（钟庆椿，2003），该委员会只对中央执行委员会主席团负责，享有拒绝审查权、独立调查权、处罚（建议）权等权力，独立于中央财政人民委员部并对其制约。直到1949年，审计作为国家一般制度，在机构设置上先财审合一而后又财审分离，随着党对权力分工认识的深入，围绕如何强化审计监督，党不断探索，并在制度建设上取得了创新性成果，如创设中央审计委员会。
    3、重塑期：从国家一般制度再到宪法制度
    新中国成立初期，审计制度建设受苏联影响比较大（王文彬，1981），多个机构承担审计职责。首先是监察部门。1949年人民监察委员会成立，1954年改组为监察部，1955年《监察部组织简则》颁布，监察部担负检查国民经济计划和预算执行，监督国家资财的收支、保管、使用和核算之职。1959年监察部被撤销，后于1986年恢复，但已无经济监督职责。其次是财政部。1950年，财政部拟在系统内部设审计机构，并发布《中华人民共和国暂行审计条例（草案修改稿）》，后受苏联人民监察制度的影响（中央人民政府财政部，1953）而未施行。之后，财政检查制度创设，政务院为此颁布《中央人民政府财政部设置财政检查机构办法》，财政部内部增设财政检查司负责经济检查。另外，人民银行也在履行审计监督职责。1949年人民银行设立，1953年政务院颁布《省(市)以上各级财经机关与国营财经企业部门监察室暂行组织通则》，明确了银行部门的审计监督职责，之后人民银行又制定《中国人民银行监察工作条例》，进一步明确了各监察室的审计监督工作任务。可见，这个时期，审计监督呈现出多元分散的特点，监督功能也是这些部门在履行自身职责的过程中逐步实现的（朱永恒，2006）。
    党在审计制度建设过程中，从中国实际出发，同时借鉴国外合理经验，努力寻求适合我国国情的审计制度。到了20世纪六七十年代，经济监督几近中止（于明涛，1999），直到“八二宪法”全面修改，随着审计机关的设立提升到宪法层面，我国的审计制度逐渐完成了一个新的重塑。
    回顾审计制度在1982年之前的发展历程，虽然历经曲折，但党一直对其不断完善，在组织架构的建设方面做了开创性的探索，尤其注重财审分离，完善制度配套规则（张希坡，1982）。此时，党对审计制度的认识不断深入，逐步形成了适合中国实际的审计理论与体制。
    （二）改革开放的深层需求推动
    党的十一届三中全会后，社会各领域发生了很大变化，当时施行的1978年宪法已经明显落后于现实，全面修改宪法也随之成为公众关注的焦点而提上日程。在修宪背景中，以下三方面尤为值得关注：
    首先，经济的快速发展需要完善监督保障。改革开放后，经济活力得到了极大释放，社会主义工业体系和国民经济体系基本形成（彭真，1982）。国家经济规范、高效、稳健发展，离不开必要的规范管理机制，这其中经济监督制度受到高度重视。时任国家计划委员会副主任的李人俊一针见血地指出，监督跟不上将会使好的方针执行歪，事情还可能办坏，为此他建议加强对财政经济的监督，并体系化地设计监督制度（于明涛，1999）。此时，会计和审计已经成为经济发展过程不可或缺的制度机制，而会计制度健全，审计制度发展步伐落后的局面，并不利于及时总结经济发展经验和教训，推动国家经济快速发展，实现四化建设目标的实现（虞文钧，1980；王淑敏，1982），因此，完善审计制度被寄予厚望。
    其次，完善国家机构体系与治理机制的需要。改革开放以来，国家机构体系的调整和治理机制的完善也引起了人们的重视，理论界对我国国家机构设置现状进行了深入的观察和讨论（顾奎相，1993），认为从宪法层面考虑审计机关的设置对完善国家机构体系和国家治理机制意义重大（李宗兴，1982），并从国家机构的视角、四化视角提出建议对“八二宪法”草案加以完善，以健全国家机构功能，完善治理机制（赵营波，1982；王向明，1982；懋桦和尹兰天，1982）。
    再次，解决发展实践中问题的需要。随着经济的快速发展，一些违反财经纪律的现象不断出现。1981年，国务院酝酿解决方案，颁布《国务院关于制止商品流动中不正之风的通知》。各地也在不断通报一些违反财经纪律的情况，以儆效尤。1981年，时任国务院副总理姚依林从常态化机制建设的角度，提出建立经济监督制约工具的问题（于明涛，1999）。与此同时，发现审计在克服市场盲目性，平衡地方主义与过分集中、保持收支平衡等方面具有积极作用（李天民，1981；王德祥，1982；高山，1982）。理论界也提出，对经济发展过程中出现的问题，应当有相应的措施（问原，1981；许崇德，2003；王文彬，1981），监督的力度应当与经济的发展程度保持步调一致（杨纪琬，1981）。
    二、审计机关写入八二宪法的过程
    （一）构想提出
    学术界对完善审计制度的必要性、是否需要设立审计机关等问题有不少的探讨和研究（高山，1982；刘大贤和赵连城，1982），但从宪法层面最先提出规定审计制度、设置审计机关的是“八二宪法”修改委员会秘书长胡乔木。由于曾参与制定1954年宪法，胡乔木熟悉国内外宪法制度，并敏锐地觉察到审计在国家制度中的重要性，加之经济快速发展对审计制度需求的推动，社会对审计监督的普遍期待，在宪法修改中予以回应成为必然。后来他与主管经济的相关中央领导同志分别商量沟通，取得一致意见。1982年，他又向主管中央纪检和经济工作领导同志再次提出建立审计机构的紧迫性；同年7月份，胡乔木在1982年第164期《群众反映》的批示中强调，结合打击经犯罪，加快建立审计机构，即便是从最小范围着手（胡乔木传编写组，2015）。同时，他又向有关部门了解审计机关成立后的相关制度安排，如原来履行审计监督职责的部门间分工等问题。自此，关于审计机关的设置由构想变成基本共识，并进入酝酿、准备阶段。
    （二）准备工作
    在决定通过“八二宪法”明确规定审计机关后，财政部根据胡乔木的意见提出了研究方案，做了两项重要基础工作：一是了解国外审计制度规定、审计机关设置情况，财政部整理出了《外国审计机构资料》；二是选取个别代表国家，实地考察，财政部初步选定了西班牙、奥地利（审计署，1993）。1981年6月，财政部撰写报告，具体说明机构设置的必要性、方案以及具体操作建议。在这份报告中，把审计机构定位于相应权力机关的派出机构，接受权力机关的领导以及同级人大常设预算委员会的检查监督，负责对预算收支和经济财务活动的审计和监督（于明涛，1999）。不难发现，这种设计意在强化其独立性与权威性，是可行的方案。到1981年7月，国务院第十九期常务会议纪要中正式谈及审计机构的设立问题。时任副总理姚依林把国家计划委员会《关于南斯拉夫社会簿记局的考察报告》批转给相关部门。之后，财政部预算司草拟出了《关于建立全国审计机构的初步意见》，倾向于借鉴西德审计局（院）模式（于明涛，1999）。《意见》历经多次修改，进一步得到完善。此间围绕一些问题讨论热烈，尤其是聚焦在审计机构的设立方案，当时主要有三种：方案一是在最高权力机关（全国人大常委会）之下设立新的机构（国家审计院或审计委员会），由权力机关领导（王文彬，1981；高山，1982）；方案二是在最高行政机关（国务院）下设立新机构（国家审计部或国家审计总局），由国务院领导；方案三是在国务院组成部门（财政部）之下设立新机构（审计总局），由国务院组成部门领导。当时，财政部倾向于第三种方案，以此为基础向国家审计部或国家审计总局过渡。另外，关于拟成立的审计机构与同样履行审计监督职能的人民银行、财政监察机构之间的关系，按照人民银行职责不变同时还要接受审计机构监督，审计机构积极参与监察机构审查处理的重大案件处理。为了保持决策的科学性，财政部把《关于建立全国审计机构的意见（讨论稿）》进行了意见征集（于明涛，
    1999）。
    （三）条文的具体设计
    1982年4月，《中华人民共和国宪法修改草案》决议通过，对审计制度相关内容做了规定，主要有：
    1、设在哪？
    设在哪一直是备受关注的问题，除了财政部所提的三种方案之外，学术界对审计机关设置也提出不少建议，如设在中央纪律检查委员会之下（黄履申，1981）等观点。而关于财政部提出的三种方案的考虑结果：一是设在财政部内部，过渡一段时间之后再成为国务院的直属机关，后来胡乔木经过仔细斟酌之后，认为自己监督自己、缺乏权威性等原因而予以否定。另外一种意见认为，放在全国人大常委会之下，胡乔木认为，由于审计业务具体、专业性强，人大常委会不方便管理。综合权衡之后，最后决定由国务院直属领导（胡乔木编写组，2015），所以，就有了“国务院设立审计机关”这一规范表述，正式通过后的“八二宪法”第91条第2款又增加了“在国务院总理领导下”的文字内容。
    2、监督谁？
    1982年6月，财政部向国务院提出了《关于筹建审计机关的报告》，列举了审计机关的五项职责，涵盖监督预算的编制与执行，对决算进行审计、对行政机关、人民团体、企事业单位、基本建设单位等进行监督等。但鉴于当时的形势、计划和预算稳定情况及立法现状，认为上述职责的全面实现存在难度，本着摸着石头过河的精神，对审计制度的建设确立了分步骤推动的思路。为此，主要结合企业整顿的形势，先从大中型企事业单位着手，重点抓经济效益，查处违反财经纪律行为，完善财务会计制度，以此为审计做好铺垫，打下基础（于明涛，1999）。由此在监督对象和范围上形成了草案第1款的表述：“对各级政府和它们所属的财政金融机构、企业事业组织的财政、财务收支活动进行审计监督”。“八二宪法”正式公布前，对第91条第1款的表述做了部分调整：首先，增加了“国务院各部门”，这也是贯彻审计监督全面性的要求使然；其次，把原来“对各级政府和它们所属的”这部分内容进行了分开表述。主要原因有二：一是财政收支和财务收支毕竟有差别；二是随着改革开放，对政企分开加深认识，再用“所属的”表述方式有些不妥。
    3、怎么管？
    在财政部所提出的三种方案中，其中第三种方案设计具体为：在财政部成立审计总局，省、自治区、直辖市设立审计分局，县级中小城市设审计支局。在责任制上，审计总局通过财政部直接向国务院负责，在领导关系上，区分审计业务和党政人事而又有不同：审计分局层面，审计业务由总局垂直领导，党政人事工作实行双重领导，即总局和地方人民政府，但以总局领导为主。审计支局层面，审计业务由分局垂直领导，党政人事工作实行双重领导，即分局和县（市）人民政府，但以分局领导为主（于明涛，1999）。后来，针对这一设置，时任国务委员张劲夫在批示中指出：对审计机构上下级关系，同意财政部意见，以上级审计机关领导为主，否则作用不大（中华人民共和国审计署，1993）。为此，审计机关管理体制的设计要巧妙处理纵横面向的关系，纵向以统一领导强化业务监督，横向以分级管理处理好与同级政府及相关部门的关系以获取更多的支持，取得更好的监督效果（于明涛，1999）。由此，草案第111条确立了审计的双重领导制度，“八二宪法”通过后，这一内容得以保留。
    4、如何保障？
    如何保障审计监督权的独立性备受关注，讨论较多。针对“八二宪法”草案第92条第2款中出现的“其他”一词，修改草案发布后，上海市会计学会认为对比草案133条描述人民检察院检察权的条文，该条中多了“其他”两个字，这将会带来对该条的两种不同理解：一是除审计机关自身之外的任何机关都不能干涉；二是其他不包括该审计机关的领导机关，同时也提出不排除名为领导，实为干涉的情况，需要对二者加以区分（葛文菊，1982）。对此，考虑到审计监督权的作用及其发挥作用所需的环境，胡乔木根据所查阅国外宪法资料情况，发现国外关于审计机构的设置虽有所差异，但是地位都比较高，隶属总统、国会的情形都有，另外审计长任期比较长，有点类似于大法官，审计工作独立性强，不受外来干预。鉴于此，结合当时我国经济改革和社会主义现代化建设的实际，经研究后认为我们国家也应该设立独立的审计机关（胡乔木编写组，2015）。从这段背景资料来看，第一种理解较为合理，但同时通过“依照法律规定”这一表述也预留了必要的余地，于是就有了草案第92条第2款。
    （四）审计监督的宪法意义
    1、彰显民主理念，落实人民当家作主
    国家的运转主要依靠公共财政，而公共财政的主要来源则是税收。国家征税权的行使意味对公民财产权的限制，与每位公民休戚相关，税收取之于民，用之于民，其使用情况理应受到规范和监督（李龙和朱孔武，2003）。人民一只手交税，一只手就要监督税费的使用，这就是国家审计发轫点（李季泽，2004），所以，审计监督的逻辑正当性也正在于此。可以说，审计监督是人民通过宪法委托审计机关对国家公权力进行监督的一种人民监督形式，也是全过程人民民主的体现。另外，从民生福利国家原则看，生存状况影响着公民民主权利的实现程度，更攸关公民的人格尊严。以1919年魏玛宪法为标志，各国政府逐渐承担起公民的生存照顾义务，这一义务具体体现为公民享有诸如水权、食物权、获得充分衣着的权利、住房权、受教育权和享受医疗服务的权利等（郑贤君和李样举，2009）。审计监督作为一种重要的监督形式，对社会救助资金的利用状况是否合法、合理和高效作出评价，确保了有限救助资金得到高效合理利用，有助于促进国家对公民生存照顾义务的落实。
    2、促进权力制衡，规范公权力运行
    从国家和社会二元论来看，国家和社会在存在目的、运行程序、功能定位、职责范围等方面都有着很大差异，可以说是各有天地（葛克昌，1996）。正是这种不同才导致二者在规范机制上的差异以及对二者予以必要的分野。除特殊情形外，社会作为一个高度自治的领域在一般情形下无需外力干涉尚能得以良性运作。而国家拥有对社会进行干涉的强大力量，国家权力运行过程中，如不受控制，权力就会恣意横行，如不受约束，权力就会无限膨胀，进而危及社会的自治领域，国家权力之间必要的制约以维持其内部的平衡，避免触及社会自治的领域，以维持国家和社会的必要边界。而审计监督作为维持公权力系统内部平衡的一个重要因素，完善了权力监督制约机制，减少了国家逾越边界，危及社会自治的机会和可能。
    党的二十大报告指出，坚持依法治国、依法执政、依法行政共同推进，坚持法治国家、法治政府、法治社会一体建设。从法治政府建设来看，让权力在阳光下运行，规范政府行为走向法治轨道，这一目标的实现，离不开对政府行为的监督。从权力监督形式上看，不仅需要外在监督，也需要国家权力体系内部的监督，审计监督则是立足于行政系统内部，从专业角度出发，推动法治政府的实现，扮演着重要角色。如监督政府使用财政资金的行为，使其不得逾越法定界限，打造有限政府；通过监督结果的公开公示，再辅助公众围观的力量，更能强化政府机关建设阳光政府、诚信政府和责任政府的自觉。
    三、审计制度的宪法规范内涵阐释
    （一）审计制度的宪法地位
    纵观中外，审计虽然作为一种共通性的国家制度设置，但其规范依据位阶却有差异，有宪法，也有法律。“八二宪法”关于审计制度内容的条款有5条，分别是：第62条（审计长的产生）、第63条（审计长的罢免）、第86条（审计长的地位）、第91条（审计机关的设立、职责、领导体制及权力保障），第109条（地方各级审计机关的设立、权力保障和领导体制），这些内容中最为重要的是审计监督权，也是理解我国审计制度的关键。这其中宪法第91条是核心规范，主要规定了审计范围、审计机关的领导体制、审计报告制度以及审计权限。这些条款体现了审计制度以下三方面的宪法属性：审计制度属于受宪法保障的国家制度；审计制度强化了议行合一体制下权力内部的分工制约功能；审计制度作为专门性监督制度完善了以宪法为核心的社会治理规则体系，丰富了社会治理手段。
    （二）宪法第91条第1款的规范含义
    该款主要规定了监督对象和事项，对象包括：国务院各部门和地方各级政府；国家的财政金融机构和企业事业组织，事项涉及两方面：财政收支和财务收支。主体和事项共同构成了审计监督的内容，从审计制度的设置目的来看，监督事项居于更为核心的地位，应当以是否属于财政收支或财务收支事项作为确定监督对象范围的标准，而非其他因素。
    （三）宪法第91条第2款的规范含义
    目前，“八二宪法”规定公权力独立行使的情形共有四处，分别是：第91条第2款（审计监督权）；第127条（监察权）；第131条（审判权）；第136条（检察权）。这四处在规范表述上具有一定的相似性。那么，关于审计监督权“依照法律规定独立行使”该如何理解？从文义来看，“依照法律规定”意味着独立的状态和程度应由立法者通过制定法律进一步具体细化、展开，即通过审计法对其进行诠释，如业务专业性保障、经费保障、履职保障与人员稳定性保障等。
    该条款还明确了审计机关的领导体制，对该条款中“领导”一词的内涵，要结合审计法第9条和其实施条例第43条的规定来进行综合分析。如行政领导（本级政府对审计机关）与审计业务领导（审计机关上下级之间）在这些规定中进行了有意的区分，其目的是为了更好地保障审计监督的独立性，因此，该款中的“总理领导”可理解为行政领导。
    四、完善审计制度的宪法保障机制
    立法是宪法实施的一种重要形式，审计制度作为一项宪法制度，同时也是党和国家监督体系的重要组成部分，其功能的彰显离不开审计法的完善和有效实施。《深化党和国家机构改革方案》和《“十四五”国家审计工作发展规划》明确了审计制度的定位，并指出了审计工作实践中存在的问题与制度短板，需要通过审计法治建设继续完善。2021年6月审计法修改重点涉及九大方面，为强化审计监督、完善审计制度提供了法治保障（孟伟，2022）。
    （一）增强审计监督独立性的制度保障
    审计监督的独立性是审计制度发挥作用的关键因素。审计法修改在增强审计监督独立性保障方面完善了相关制度。如不得与审计对象和审计事项有利害关系，尤其是第14条明确提出，在原来“有利害关系标准”的基础上，又进一步发展出了“可能性标准”和“不应干预或插手标准”。这对促进审计监督的独立性将发挥积极作用，但是如何准确、全面实施该条的立法原意，需要学界进一步研究。尤其是要明确该条中的“可能”“活动”等词的具体内涵，合理界定“插手、干预”的界限。这些都需要基于审计实践进一步具体化，对成熟经验做法加以归纳总结，同时还应在此基础上进一步探索强化审计监督独立性的机制，以发挥审计监督的宪法功能。
    （二）持续加强审计监督的公开
    审计监督作为一种重要监督形式，公开有助于强化监督的力量和效果。审计法第40条规定了审计结果的通报制度和公布制度，至于是否通报或公布，从该条中的“可以”一词来看，审计机关有选择权。目前，审计署特别重视通过审计公开强化审计监督的力量，各地都在制定审计监督公示实施办法。但从总体上看，仍然存在审计结果披露口径前后缺乏连贯性、口径过粗，审计结果公开的信息含量下降、公开形式单一等问题（熊宇昊，2022）。据此，从健全审计法治角度看，有必要进一步丰富和完善审计公开的相关法规，以强化审计公开的社会效果。
     （三）强化审计监督结果的运用
    审计法治的健全还应在审计监督结果运用方面进一步加强。目前，关于审计监督结果的运用主要有四方面：审计监督结果向人大报告，对人大监督的专业支撑；审计发现风险隐患及时通报相关部门；向上一级审计机关报送审计报告；审计结果以及整改情况应当作为考核、任免、奖惩领导干部和制定政策、完善制度的重要参考。这四者中人大听取审计工作报告及查出问题整改情况报告，既加强了对预算执行情况的监督，又增强了审计报告的权威性，同时也是对审计工作的有效监督（许安标，2021）。党的二十大报告提出，健全党统一领导、全面覆盖、权威高效的监督体系，完善权力监督制约机制，以党内监督为主导，促进各类监督贯通协调，让权力在阳光下运行。所以，在既有基础上，应进一步完善审计监督与人大监督的衔接具体操作规则，促进两者之间及时、即时的贯通协调，更好发挥人大制度下审计监督的支撑作用。制定细化审计结果及整改情况对干部考核、任免、奖惩影响的具体操作标准，切实发挥审计结果的强关联作用等。同时，各级人大及其常委会应加强审计法执法检查，及时发现审计实践中存在的问题，充分发挥审计监督在国家治理体系与治理能力现代化中的重要作用。
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    韩大元，法学博士，中国人民大学法学院教授。李样举，法学博士，中国民航管理干部学院副教授。
    来源：《审计研究》2022年第6期。